Responsabilidade pelo INSS e ISSQN retidos

A Lei nº 8.212/1991, que dispõe sobre a organização da Seguridade Social, institui Plano de Custeio e dá outras providências estabelece a obrigatoriedade da retenção nos seguintes termos:

Art. 31. A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra, inclusive em regime de trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida até o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao da emissão da respectiva nota fiscal ou fatura, ou até o dia útil imediatamente anterior se não houver expediente bancário naquele dia, observado o disposto no § 5º do art. 33 desta Lei.

Nota-se que o artigo transcrito determina que a empresa tomadora do serviço deverá reter e recolher o valor retido aos cofres da Previdência até o dia 20 do mês posterior à retenção.

A retenção transfere para a tomadora do serviço a obrigação de reter e recolher a contribuição, continuando nossa empresa como responsável solidária, posto que é a contribuinte do tributo. 

A esse respeito voltamos à IN 971/2009 a qual é esclarecedora:

Art. 151. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação previdenciária principal e as expressamente designadas por lei como tal.

§ 2º Excluem-se da responsabilidade solidária:

II - as contribuições sociais previdenciárias decorrentes de serviços prestados mediante cessão de mão-de-obra ou empreitada sujeitos à retenção de que trata o art. 112;

Uma vez que tenha ocorrido a retenção a responsabilidade pelo recolhimento é exclusiva da empresa tomadora do serviço, a qual poderá  incorrer em crime de apropriação indébita previdenciária caso não efetue o repasse aos cofres públicos. O Código Penal tipifica o crime e estabelece a penalidade:

Art. 168-A. Deixar de repassar à previdência social as contribuições recolhidas dos contribuintes, no prazo e forma legal ou convencional:

Pena - reclusão, de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.

§ 1^o Nas mesmas penas incorre quem deixar de:

I - recolher, no prazo legal, contribuição ou outra importância destinada à previdência social que tenha sido descontada de pagamento efetuado a segurados, a terceiros ou arrecadada do público;

II - recolher contribuições devidas à previdência social que tenham integrado despesas contábeis ou custos relativos à venda de produtos ou à prestação de serviços;

III - pagar benefício devido a segurado, quando as respectivas cotas ou valores já tiverem sido reembolsados à empresa pela previdência social.

Concluída o tema do INSS, voltemo-nos para as questões relativas à retenção de ISSQN.

A retenção do ISSQN está prevista no art. 6º, da Lei Complementar nº 116 de 2003. Será realizada nos serviços prestados em que o imposto seja devido no local de prestação do serviço, em conformidade com incisos de I ao XXII do artigo 3º da citada lei, nos casos em que os serviços são prestados em local diferente (outro município) do estabelecimento prestador (sede, filial, escritório).

Com efeito, a Lei Complementar nº 116/2003 autoriza os municípios a atribuir a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo, assim, a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação e acrescenta que essa terceira pessoa a quem tenha sido atribuída a responsabilidade pelo tributo está obrigada ao recolhimento integral do imposto devido, multa e acréscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua retenção na fonte.

O município de Fortaleza, de acordo com a Lei Complementar Municipal nº 159/2013, reconhece dois tipos de sujeitos passivos do tributo: o contribuinte e o responsável.  Vejamos:

Art. 35. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa em lei.

Nesse desiderato, o legislador municipal houve por bem atribuir a uma série de pessoas jurídicas a qualidade de responsáveis pela retenção e recolhimento do ISSQN, conforme vemos no art. 230 da já referida Lei Complementar.

Art. 230. São responsáveis pela retenção na fonte e pelo recolhimento do ISSQN devido ao Município de Fortaleza, na qualidade de substituto tributário, as seguintes pessoas estabelecidas neste Município, a inda que imunes, isentas ou amparadas por qualquer outro benefício fiscal:

I - os órgãos da administração direta da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, bem como suas autarquias, empresas públicas, sociedades de economia mista e as fundações instituídas e mantidas pelo poder público, em relação aos serviços

por eles tomados ou intermediados;

II - as seguintes pessoas jurídicas de direito privado dos ramos de atividades econômicas descritos ou que possuam as características indicadas, em relação aos serviços por elas tomados ou intermediados:

a)as organizações da sociedade civil de interesse público (OSCIP) que realizem contratos de gestão com a Administração Pública das três esferas de governo, os conselhos escolares e demais pessoas que sejam mantidas ou executem despesas com recursos públicos;

b)as concessionárias, as permissionárias e as autorizatárias de serviços públicos concedidos, permitidos ou autorizados por qualquer esfera de governo da Federação;

c) os serviços sociais autônomos de qualquer esfera de governo da Federação;

d)as instituições financeiras e equiparadas, autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil;

e)as operadoras de cartões de crédito;

f) as sociedades seguradoras e de capitalização;

g)as entidades fechadas e abertas de previdência complementar;

h) as administradoras de obras de construção civil, as construtoras e as incorporadoras;

i)as sociedades que explorem loterias e outros jogos, inclusive de apostas;

j)as entidades desportivas e promotoras de bingos e sorteios;

k) as sociedades que explorem planos de saúde para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres, ou de planos de seguro que garantam aos segurados a cobertura de despesas médico-hospitalares;

l)os hospitais e as clínicas médicas;

m) os estabelecimentos de ensino regular;

n)os hotéis, apart-hotéis, flats e suas administradoras;

o)as sociedades operadoras de turismo;

p)as companhias de aviação;

q) as sociedades que explorem os serviços de rádio, jornal e televisão;

r)as agências de propaganda e publicidade;

s)as boites, casas de show e assemelhados;

t)as sociedades administradoras de shopping centers e centros comerciais, as lojas de departamentos e os supermercados;

u)os moinhos de beneficiamento de trigo;

v) as distribuidoras, importadoras e exportadoras de matérias-primas e produtos industrializados;

w)as indústrias de transformação;

x) as geradoras de energia elétrica;

y)as concessionárias de veículos.

III - o Sindicato das Empresas de Transportes de Passageiros do Estado do Ceará (SINDIÔNIBUS), em relação aos serviços por ele tomados e em relação ao faturamento mensal das empresas de transporte,decorrente da prestação de serviço de transporte

coletivo de passageiros, quando do pagamento dos valores provenientes da utilização do vale-transporte ou equivalente por seus usuários.

IV - as pessoas jurídicas, os órgão públicose os empresários individuais que tomem serviços de administração de cartão de crédito, de débito, de vale-alimentação, de vale-combustível ou equivalentes, em relação aos serviços prestados pelas administradoras.

Nota-se que a artigo atribui a estas pessoas a condição de substitutos tributários. Substituto tributário é aquele que, por disposição legal, é obrigado ao pagamento do imposto em lugar do contribuinte.  

O substituto legal tributário é o único a ocupar o pólo negativo da relação jurídica tributária, pressupondo a exclusão da responsabilidade da pessoa substituída, que é o contribuinte.

Na hipótese do substituto tributário não quitar o débito, a Fazenda Pública não pode ir contra o contribuinte original. Cumpre citar o ensinamento de Amílcar Falcão:

“O que caracteriza a solidariedade é, exatamente, a faculdade que tem o credor de escolher o devedor contra o qual agirá. Ora, isto não se passa com a substituição. Pelo contrário, há mesmo uma dúvida, quanto a saber-se se o fisco pode, uma vez esgotado o patrimônio do substituto ou na impossibilidade de obter deste o tributo, ir haver do substituído sua prestação. Giannini acha que não, salvo expressa disposição de lei em contrário. Entretanto, a doutrina prevalente é no  sentido de que tal é possível, salvo expressa vedação em lei.( Falcão, Amílcar de Araújo. Introdução ao Direito Tributário. 4ª ed., atualizada por Flávio Bauer Novelli, Rio de Janeiro, Forense, 1993, p. 88)

Flávio Bauer Novelli acrescenta:

Com efeito, ao contrário do que sucede na solidariedade (e é, de resto, o que essencialmente a caracteriza), não há na substituição, em princípio, concorrência, na mesma obrigação, de substituto e substituído, cada um obrigado de per se à dívida pro toto, de modo a permitir à Fazenda a escolha do devedor contra o qual agirá. Ao invés disso, na substituição, salvo expressa disposição contrária, só ao substituto compete, em caráter principal, a idoneidade para ser sujeito passivo da correspondente relação tributária, assumindo esse, como tal, isto é, como responsável, o lugar do contribuinte, para excluí-lo, em regra, inteiramente.

Tudo, portanto, decorre da lei, mas se a lei expressamente institui a figura do substituto tributário, inegável o fato de que o legislador assume a posição de exonerar o substituído da obrigação, eliminando-o do foco da atuação da Fazenda.

Assim, somos de opinião que as pessoas jurídicas mencionadas no art. 230, acima, que efetuam a retenção do ISSQN na fonte, classificadas como substitutos tributários responsáveis pela retenção e recolhimento do imposto enquadram-se na situação prevista no art. 128 do CTN em que a responsabilidade é atribuída a terceira pessoa, excluindo a responsabilidade do contribuinte originário.